ESRS (Normes Européennes de Reporting de Durabilité) : Guide Complet 2026

Les ESRS (European Sustainability Reporting Standards — Normes européennes de reporting de durabilité) constituent le référentiel de reporting obligatoire prévu par la CSRD (Directive 2022/2464/UE). Il existe 12 normes ESRS : 2 transversales (ESRS 1 Exigences générales, ESRS 2 Informations générales à publier) et 10 normes thématiques couvrant l'environnement (E1 à E5), le social (S1 à S4) et la gouvernance (G1). Les entreprises doivent publier des informations sur tous les enjeux identifiés comme significatifs via l'analyse de double matérialité — à la fois la matérialité financière (impact des enjeux de durabilité sur l'entreprise) et la matérialité d'impact (impact de l'entreprise sur l'environnement et la société).

Cadre juridique : CSRD, transposition française et Règlement délégué 2023/2772

La CSRD (Corporate Sustainability Reporting Directive, Directive 2022/2464/UE) remplace la précédente NFRD (Directive sur le reporting extra-financier, 2014/95/UE) et élargit considérablement à la fois le périmètre des entreprises soumises à l'obligation de reporting et le niveau de détail des informations à publier. Alors que la NFRD s'appliquait à environ 11 700 grandes entités d'intérêt public dans l'UE, la CSRD s'étend à environ 50 000 entreprises dans un premier temps, avec une extension ultérieure aux grandes entreprises non européennes exerçant une activité sur le marché de l'UE.

En France, la CSRD a été transposée en droit national par l'ordonnance n°2023-1142 du 6 décembre 2023 relative à la publication et à la certification d'informations en matière de durabilité et aux obligations environnementales, sociales et de gouvernance des sociétés commerciales, complétée par le décret d'application n°2023-1394 du 30 décembre 2023. Ces textes modifient le Code de commerce (notamment les articles L. 232-6-3 et suivants) pour intégrer les obligations de reporting de durabilité et de certification par un commissaire aux comptes ou un organisme tiers indépendant (OTI). L'Autorité des Marchés Financiers (AMF) supervise la conformité des sociétés cotées, tandis que la Haute Autorité de l'Audit (H2A, qui a repris les missions du H3C) supervise l'agrément et le contrôle des OTI habilités à réaliser la certification des informations de durabilité.

Les ESRS elles-mêmes sont contenues dans le Règlement délégué (UE) 2023/2772 de la Commission, publié au Journal officiel de l'Union européenne le 22 décembre 2023 et applicable depuis le 1er janvier 2024. Ce règlement délégué adopte le premier ensemble d'ESRS — les normes sectorielles-agnostiques applicables à toutes les entreprises concernées, indépendamment de leur secteur d'activité. Les ESRS sectorielles spécifiques (couvrant les secteurs à fort impact comme le pétrole et le gaz, les mines, les services financiers et l'agriculture) sont en cours d'élaboration par l'EFRAG (European Financial Reporting Advisory Group) et devraient être adoptées par la Commission dans des actes délégués ultérieurs.

Le calendrier d'application progressive de la CSRD est le suivant : (1) Grandes entités d'intérêt public déjà soumises à la NFRD (environ 11 700 entreprises), de plus de 500 salariés — reporting sur l'exercice 2024, premiers rapports publiés en 2025 ; (2) Grandes entreprises non soumises auparavant à la NFRD, remplissant deux des trois critères suivants : total de bilan supérieur à 25 millions d'euros, chiffre d'affaires net supérieur à 50 millions d'euros, effectif moyen supérieur à 250 salariés — reporting sur l'exercice 2025, premiers rapports en 2026 ; (3) PME cotées, petits établissements de crédit non complexes, entreprises d'assurance captives — reporting sur l'exercice 2026 (avec possibilité de report jusqu'en 2028) ; (4) Entreprises non européennes réalisant un chiffre d'affaires net supérieur à 150 millions d'euros dans l'UE et disposant d'au moins une filiale ou succursale dans l'UE — reporting sur l'exercice 2028. Le référentiel ESRS s'applique de manière uniforme à toutes ces catégories, même si les exigences de publication varient selon le résultat de l'analyse de matérialité.

Une caractéristique essentielle du référentiel ESRS est son articulation avec les autres grands référentiels internationaux de reporting de durabilité. ESRS E1 (Changement climatique) est conçu pour être largement compatible avec les recommandations de la TCFD (Task Force on Climate-related Financial Disclosures), désormais intégrées dans IFRS S2 (publiée par l'ISSB en juin 2023). ESRS E4 (Biodiversité et écosystèmes) s'articule avec la TNFD (Taskforce on Nature-related Financial Disclosures). Les ESRS S1 à S4 s'appuient sur les normes GRI (Global Reporting Initiative), notamment la série GRI 400. ESRS G1 s'articule avec les Principes directeurs de l'OCDE à l'intention des entreprises multinationales et les Principes directeurs des Nations Unies relatifs aux entreprises et aux droits de l'homme. Ces convergences réduisent la duplication de travail pour les entreprises publiant déjà selon la GRI, la TCFD ou des référentiels de reporting intégré, mais elles ne dispensent pas d'une analyse d'écart complète au regard de chaque exigence ESRS.

La certification est obligatoire sous la CSRD : certification limitée (« assurance modérée ») dès la première année de reporting (exercice 2024 pour les entreprises de la vague 1), avec une évolution vers une assurance raisonnable à partir de l'exercice 2028. Le prestataire de certification doit être un commissaire aux comptes ou, en France, un organisme tiers indépendant (OTI) agréé par le COFRAC et supervisé par la H2A — contrairement à la NFRD, où les entreprises pouvaient recourir à divers prestataires de vérification. L'EFRAG élabore la norme ISSA 5000 (International Standard on Sustainability Assurance), en coordination avec l'IAASB, qui servira de base aux missions de certification CSRD à partir de 2026.

Les 12 normes ESRS : présentation détaillée

1. ESRS 1 — Exigences générales : ESRS 1 n'est pas une norme de publication mais une norme-cadre qui explique l'architecture et les principes du reporting ESRS. Elle définit les concepts clés : la matérialité (double matérialité — matérialité d'impact et matérialité financière), la chaîne de valeur (fournisseurs en amont, opérations propres, clients en aval), les horizons temporels (court terme : jusqu'à 1 an ; moyen terme : 1 à 5 ans ; long terme : plus de 5 ans), et l'articulation entre les ESRS et les autres référentiels. ESRS 1 précise également que les entreprises doivent publier leurs informations dans le rapport de gestion (et non dans un rapport de durabilité séparé), intégrer les informations de durabilité aux informations financières, et assurer la connectivité entre la déclaration de durabilité et les états financiers. ESRS 1 impose l'utilisation d'informations raisonnables et étayées, y compris celles obtenues via le dialogue avec les parties prenantes.
2. ESRS 2 — Informations générales à publier : ESRS 2 est la seule norme ESRS obligatoire dans son intégralité pour toutes les entreprises concernées, indépendamment du résultat de l'analyse de matérialité. Elle couvre quatre domaines : (a) Gouvernance — description du rôle des organes d'administration, de direction et de surveillance (AMSB) en matière de durabilité, y compris la manière dont la durabilité est intégrée à la supervision du conseil, à la rémunération et à la stratégie ; (b) Stratégie — description du modèle d'affaires, de la chaîne de valeur, de la stratégie de durabilité et des objectifs ; (c) Gestion des impacts, risques et opportunités (IRO) — description du processus d'identification et d'évaluation des IRO significatifs, y compris le processus d'analyse de double matérialité ; (d) Indicateurs et objectifs — les politiques générales de publication d'indicateurs applicables à l'ensemble des ESRS thématiques. Les informations ESRS 2 sont très étendues et nécessitent une préparation importante : les seules informations sur la gouvernance peuvent représenter plusieurs pages pour une grande entreprise complexe.
3. E1 — Changement climatique : E1 est susceptible d'être significatif pour la grande majorité des entreprises concernées et couvre trois sous-thèmes : l'atténuation du changement climatique, l'adaptation au changement climatique et l'énergie. Les informations clés incluent : les émissions de GES — Scope 1 (directes), Scope 2 (indirectes liées à l'énergie) et Scope 3 (chaîne de valeur), mesurées en tonnes équivalent CO2 selon le GHG Protocol Corporate Standard ; le plan de transition vers la décarbonation aligné sur l'Accord de Paris (scénario 1,5 °C) ; les risques et opportunités climatiques physiques et de transition ; la consommation et le mix énergétiques (renouvelable vs non renouvelable) ; et les activités de captage et de stockage de GES. E1 est aligné sur les recommandations de la TCFD et sur IFRS S2, ce qui signifie que les entreprises publiant déjà selon la TCFD disposent d'un travail préexistant significatif à exploiter. Toutefois, les exigences de publication du Scope 3 dans E1 sont plus détaillées que la plupart des référentiels TCFD, couvrant les 15 catégories du GHG Protocol Scope 3 Standard.
4. E2 — Pollution : E2 couvre la pollution de l'air, de l'eau, des sols et la génération de substances préoccupantes et de substances extrêmement préoccupantes (SVHC au sens du règlement REACH 1907/2006). Les informations clés incluent les niveaux d'émissions dans l'air (NOx, SOx, particules, composés organiques volatils), dans l'eau (azote, phosphore, métaux lourds) et dans les sols ; la génération et la gestion des substances préoccupantes ; et le dialogue avec les communautés riveraines des installations polluantes. E2 est particulièrement pertinent pour les entreprises industrielles, chimiques, minières, agricoles et énergétiques.
5. E3 — Eau et ressources marines : E3 couvre la consommation, le prélèvement et le rejet d'eau dans les opérations propres et dans la chaîne de valeur, ainsi que les impacts sur les ressources marines. Les informations clés incluent : la consommation et le prélèvement total d'eau par source ; la consommation d'eau dans les zones en stress hydrique (définies via l'outil WRI Aqueduct ou équivalent) ; la qualité des eaux rejetées ; et les impacts sur la biodiversité marine et d'eau douce résultant des activités de l'entreprise. E3 est conçu pour s'articuler avec la Directive-cadre sur l'eau (2000/60/CE) et la Directive-cadre « stratégie pour le milieu marin » (2008/56/CE).
6. E4 — Biodiversité et écosystèmes : E4 est la norme environnementale la plus complexe et celle que la plupart des entreprises jugent la plus difficile à évaluer en matière de matérialité. Elle s'articule avec la TNFD et le Cadre mondial de la biodiversité de Kunming-Montréal (COP15, décembre 2022, qui a fixé l'objectif « 30x30 »). Les informations clés incluent : les facteurs directs de perte de biodiversité (changement d'affectation des sols, pollution, surexploitation, changement climatique, espèces invasives) ; les impacts et dépendances vis-à-vis de la biodiversité dans la chaîne de valeur ; les objectifs de biodiversité ; et les contributions à la restauration des écosystèmes. E4 exige des données au niveau des sites pour les opérations situées dans ou à proximité de zones sensibles pour la biodiversité, ce qui représente un défi de données significatif pour les entreprises aux opérations géographiquement dispersées.
7. E5 — Utilisation des ressources et économie circulaire : E5 couvre les flux entrants de matières (y compris les matières premières critiques), de produits et d'eau ; ainsi que les flux sortants sous forme de produits, coproduits et déchets. Les informations clés incluent : la consommation de matières (en tonnes), ventilée entre renouvelable et non renouvelable ; les déchets générés et envoyés en élimination (enfouissement, incinération), recyclage et valorisation ; la conception de produits favorisant la circularité ; et les stratégies visant à prolonger la durée de vie des produits et réduire les déchets. E5 s'articule avec le Plan d'action de l'UE pour l'économie circulaire (2020) et la Directive-cadre relative aux déchets (2008/98/CE).
8. S1 — Effectifs propres : S1 couvre les salariés propres de l'entreprise et les travailleurs non-salariés (prestataires, intérimaires, etc.) qui travaillent sous le contrôle de l'entreprise. Elle exige la publication d'informations sur : les caractéristiques des effectifs (effectif, contrats de travail, temps de travail, écart de rémunération entre les sexes, diversité) ; les conditions de travail (santé et sécurité, équilibre vie professionnelle/vie privée, rémunération, dialogue social) ; et l'égalité de traitement et des chances (incidents de discrimination, équité salariale). S1 est la norme sociale la plus exigeante en données pour la plupart des entreprises, en particulier les informations sur l'écart de rémunération entre les sexes et la diversité, qui peuvent devoir être conciliées avec la Directive sur la transparence des rémunérations (2023/970/UE).
9. S2 — Travailleurs dans la chaîne de valeur : S2 couvre les travailleurs de la chaîne de valeur amont et aval qui ne sont pas des salariés directs — ouvriers d'usine chez les fournisseurs, travailleurs logistiques, partenaires de distribution. Les informations clés incluent : les impacts significatifs sur les conditions de travail (salaires, horaires, santé et sécurité) et les droits humains dans la chaîne de valeur ; les processus de diligence raisonnable ; et le dialogue avec les travailleurs de la chaîne de valeur. S2 exige des entreprises qu'elles cartographient leur chaîne d'approvisionnement et mènent une diligence raisonnable en matière de droits humains, en cohérence avec la Directive sur le devoir de vigilance des entreprises en matière de durabilité (CS3D, 2024/1760/UE), qui impose une diligence raisonnable aux entreprises dépassant certains seuils de taille à partir de 2027.
10. S3 — Communautés affectées : S3 couvre les communautés situées à proximité des opérations propres de l'entreprise et de sa chaîne de valeur — peuples autochtones, communautés locales proches de sites d'extraction, communautés affectées par des projets d'infrastructure. Les informations clés incluent : les impacts significatifs sur la santé, la sécurité, le patrimoine culturel et les moyens de subsistance des communautés ; les processus de dialogue avec les communautés ; et les processus de consentement libre, préalable et éclairé (CLPE), le cas échéant. S3 est particulièrement pertinent pour les industries extractives, la construction, les infrastructures et les entreprises à forte utilisation des sols.
11. S4 — Consommateurs et utilisateurs finaux : S4 couvre les impacts de l'entreprise sur la santé, la sécurité, la vie privée et le bien-être financier de ses clients et utilisateurs finaux. Les informations clés incluent : les incidents de sécurité des produits ; les atteintes à la vie privée des données ; les pratiques de marketing responsable ; et l'accès aux produits et services. S4 s'articule avec le Règlement relatif à la sécurité générale des produits (2023/988/UE), le Règlement européen sur l'IA (2024/1689/UE) pour les produits intégrant de l'IA et le RGPD (2016/679/UE).
12. G1 — Conduite des affaires : G1 couvre la gouvernance de l'entreprise, la culture d'entreprise, la lutte contre la corruption, le lobbying et les pratiques de paiement. Les informations clés incluent : la culture d'entreprise et les politiques éthiques ; les incidents de corruption et leurs suites ; les contributions politiques et les dépenses de lobbying ; les pratiques de paiement (délai moyen de paiement des fournisseurs, pourcentage de factures payées au-delà des délais contractuels) ; et les mécanismes de signalement (lanceurs d'alerte). G1 s'articule avec les Principes directeurs de l'OCDE à l'intention des entreprises multinationales, les Principes directeurs des Nations Unies relatifs aux entreprises et aux droits de l'homme, et la Directive anti-blanchiment de l'UE.